מה חשוב לדעת
- סעיף 12(2)(א) לאמנת המס בין ישראל לארה"ב מגביל את המס שמטילה מדינת המקור על דיבידנד ל-25% מהסכום ברוטו. זו תקרה, לא שיעור שהאמנה גובה. מתחתיה יושב הדין הפנימי האמריקאי, שלפי רשות המסים האמריקאית מטיל 30% על רוב סוגי ההכנסה ממקור אמריקאי המשולמים לתושב חוץ, וככלל הוא נגבה בניכוי במקור לפי סעיפים 1441, 1442 ו-1443 ל-Internal Revenue Code.
- סעיף 12(3)(א) לאמנה, שהוכנס בפרוטוקול משנת 1993, מחיל את תקרת 25% במפורש על דיבידנד שמשלמת קרן אמריקאית רשומה (Regulated Investment Company), ועל חלוקת REIT רק כשבעל הזכות שביושר הוא יחיד המחזיק פחות מ-10%, ואחרת חל שיעור המס לפי הדין הפנימי האמריקאי.
- סעיף 206 לפקודה אוסר לנכות את המס הזר מההכנסה, כך שבסיס המס בישראל הוא הדיבידנד ברוטו. לגבי הכנסות חוץ ממקור פלוני החייבות במס בשיעור מס מיוחד, שכך מסווג נספח ד' את הדיבידנד, סעיף 204(ב) חוסם את הזיכוי בגובה המס החל בישראל על אותן הכנסות; להכנסות בשיעורי מס רגילים קובע סעיף 204(א) נוסחת יחס אחרת.
- מס שנוכה מעבר לתקרה אינו הופך להחזר בישראל. סעיף 205א(א) הופך אותו לעודף זיכוי, שניתן להפחית כנגד מס על הכנסות חוץ מאותו מקור בחמש השנים הבאות בזו אחר זו ובהצמדה לעליית המדד, וסעיף 205א(ב) מוסיף חריג אחד למקרה שהעודף נוצר מקיזוז הפסד ממקור חוץ אחר.
- מועד 24 החודשים כתוב בפקודה עצמה. סעיף 207ב קובע שמס חוץ בר-זיכוי הוא מס ששולם במדינת החוץ לא יאוחר מעשרים וארבעה חודשים מתום שנת המס, ושמס ששולם מאוחר יותר יהיה בר-זיכוי בשנת המס שבה שולם, כנגד המס החל בישראל על הכנסות חוץ מאותו מקור.
- רשות המסים קובעת שסכום המס ששולם בחו"ל נרשם בנספח ד' לדוח (טופס 1324) בלבד ולא בגוף טופס הדוח השנתי, והטופס עצמו מסמן את העמודה הזאת בהערה "על-סמך אישורים מצורפים בלבד".
איך פקודת מס הכנסה מחשבת את הזיכוי על המס שנוכה בארה"ב מדיבידנד: בסיס הברוטו בסעיף 206, תקרת סעיף 204(ב), עודף הזיכוי בסעיף 205א ומועד 24 החודשים בסעיף 207ב.
נוכו לכם 250 דולר מדיבידנד ברוטו של 1,000 דולר, ואתם מניחים שהסיפור נגמר שם. מבחינת פקודת מס הכנסה הוא רק מתחיל. הפקודה לא מקבלת את המס האמריקאי כפי שהוא: סעיף 200(א) מדבר על מסי חוץ "כשהם מתורגמים לשקלים חדשים" 4, סעיף 199 מסווג את ההכנסה לסל לפי מקורה 4, סעיף 204(ב) מחשב תקרה 4, וכל מה שחורג מהתקרה אינו חוזר אליכם כהחזר מרשות המסים בישראל אלא הופך לעודף זיכוי לפי סעיף 205א 4.
הדף הזה עוסק בצד הישראלי של המנגנון, כלומר פרק שלישי לחלק י' לפקודה, סעיפים 196 עד 214 4. הנוסח שממנו מצוטטים כאן הסעיפים הוא הנוסח המאוחד שמפרסמת רשות המסים 4; בבסיס החקיקה של הכנסת אותה פקודה נושאת מזהה חוק 2000944 8. את החשבון "כמה מס משלמים בסוף על דיבידנד אמריקאי" עושה מיסוי דיבידנדים מ-ETF אמריקאיות, ואת שיעור המס הישראלי על דיבידנד מסביר מס על דיבידנד.
למה אמנת המס גוברת בכלל על הפקודה?
כי סעיף 196(א) לפקודה אומר זאת במפורש, ורק אחרי שהתקיים תנאי מקדים. הסעיף קובע שמשהודיע שר האוצר בצו כי נעשה הסכם עם מדינה פלונית ליתן הקלה ממסי כפל, וכי מן המועיל הוא שיינתן להסכם תוקף בישראל, "יהא תוקף להסכם... לענין מס הכנסה, על אף האמור בכל חיקוק" 4. האמנה איננה מסמך שמחיל את עצמו: היא נכנסת לדין הישראלי דרך צו של שר האוצר, וסעיף 196(ב) מוסיף שאותו צו עשוי להיות מופקע בצו מאוחר ממנו 4.
רשות המסים מנסחת את אותו כלל בשפה תפעולית: שיטת המיסוי בישראל היא פרסונלית, ולכן הכנסות בחו"ל של תושב ישראל מכל המקורות חייבות במס בישראל, ואם ההכנסה מחויבת גם במדינה גומלת "יש לנהוג על פי האמנה, במידה ויש סתירה עם הדין הפנימי" 5.
האמנה שרלוונטית כאן נחתמה בוושינגטון ב-20 בנובמבר 1975, ומועד התחולה הכללי שלה, כפי שמציין הפרסום של רשות המסים האמריקאית בראש נוסח האמנה, הוא 1 בינואר 1995 1. שני פרוטוקולים תיקנו אותה מאז, האחד נחתם ב-30 במאי 1980 והשני ב-26 בינואר 1993 1. תיאור כללי של מנגנון האמנה נמצא באמנת מס (כפל מס).
מה בדיוק קובעת האמנה על דיבידנד?
הדיבידנדים יושבים בסעיף 12 לאמנה, לא בסעיף 10. לפי טבלת הסעיפים של האמנה עצמה, סעיף 10 עוסק במענקים (Grants), סעיף 12 בדיבידנדים, סעיף 15 ברווחי הון וסעיף 26 בהקלה מכפל מס 1. סעיף 12(2) קובע שהמס שמטילה מדינת המקור על דיבידנד לתושב המדינה האחרת "shall not exceed" את השיעורים שהוא מונה, והראשון שבהם, בפסקת משנה (א), הוא "25 percent of the gross amount of the dividend paid" 1. זו תקרה על מדינת המקור, לא שיעור שאחת המדינות גובה מכוח האמנה, והיא מחושבת על הסכום ברוטו. הציטוט כאן הוא מהנוסח האנגלי כפי שמפרסמת אותו רשות המסים האמריקאית; האמנה נחתמה בשתי שפות, אנגלית ועברית, בעלות תוקף שווה 1.
מתחת לתקרה יושב הדין הפנימי האמריקאי. רשות המסים האמריקאית מסבירה שרוב סוגי ההכנסה ממקור אמריקאי המשולמים לתושב חוץ חייבים במס אמריקאי של 30%, שנגבה ככלל בניכוי במקור לפי סעיפים 1441, 1442 ו-1443 ל-Internal Revenue Code, ושהפחתה או פטור אפשריים כשסעיף בקוד המס או אמנה קובעים שיעור נמוך יותר 2.
בגוף סעיף 12 יושבים שני חריגים שאינם נוגעים ליחיד. סעיף 12(2)(ב), שהפרוטוקול משנת 1980 מחק והחליף ושהפרוטוקול משנת 1993 הוסיף לו שהחברה המקבלת היא חברה של אחת המדינות המתקשרות, מוריד את התקרה ל-12.5% רק כשהמקבל הוא חברה, רק כשההכנסה שממנה חולק הדיבידנד אינה נהנית משיעור המס המופחת של מפעל מאושר לפי החוק לעידוד השקעות הון (1959), ורק בהתקיים שני מבחנים יחד: החזקה של 10% לפחות ממניות ההצבעה של החברה המחלקת בתקופות שהסעיף מגדיר, ומבחן שלפיו לא יותר מ-25% מההכנסה הגולמית שלה בשנה הקודמת מורכבת מריבית או מדיבידנד. הפרוטוקול משנת 1980 גם הוסיף את סעיף 12(2)(ג), שקובע 15% דווקא כשההכנסה כן נהנית מאותו שיעור מופחת ושני המבחנים מתקיימים 1.
החריג השלישי הוא הרלוונטי כאן. הפרוטוקול משנת 1993 הכניס לסעיף 12 פסקה חדשה, (3), והסיט את הפסקאות הקודמות ל-(4) ול-(5). סעיף 12(3)(א) קובע שבארה"ב פסקה (2)(ב) לא תחול על דיבידנד שמשלמת קרן אמריקאית רשומה (Regulated Investment Company) או REIT, שפסקה (2)(א) כן תחול על דיבידנד שמשלמת קרן אמריקאית רשומה, ושעל חלוקה של REIT היא תחול רק כשבעל הזכות שביושר הוא יחיד המחזיק פחות מ-10% ב-REIT, ואחרת יחול שיעור המס לפי הדין הפנימי האמריקאי 1. זו הפסקה שמעניקה לחלוקות של קרן אמריקאית רשומה טיפול מפורש באמנה במקום היקש. האמנה עצמה אינה מגדירה אילו מכשירים אמריקאיים נכנסים לקטגוריה הזאת, וההגדרה נמצאת בדין האמריקאי; המקורות המובאים כאן אינם עוסקים בה.
מה האמנה עושה לרווח ההון, להבדיל מהדיבידנד?
היא פוטרת אותו ממס במדינה האחרת, בכפוף לרשימת חריגים. סעיף 15(1) קובע שתושב מדינה אחת "shall be exempt from tax by the other Contracting State" על רווח ממכירה, החלפה או העברה אחרת של נכסי הון, למעט המקרים שהסעיף מונה 1. בין החריגים, בנוסחם לאחר הפרוטוקול משנת 1993: רווח החייב במס במדינה האחרת לפי סעיף 7 (הכנסה ממקרקעין), רווח המיוחס למוסד קבע, שהות של 183 ימים או יותר במדינה האחרת באותה שנת מס, ומכירת מניות בחברה של המדינה האחרת כשהמוכר החזיק, במישרין או בעקיפין, 10% או יותר מכוח ההצבעה במועד כלשהו ב-12 החודשים שקדמו למכירה 1.
התוצאה היא אסימטריה שקל לפספס: את הדיבידנד ארה"ב ממסה, עד תקרת האמנה, ואילו את רווח ההון ממכירת נייר הערך, ליחיד תושב ישראל שאינו נופל לאחד החריגים, סעיף 15(1) פוטר ממס אמריקאי. הצד הישראלי של רווח ההון נשאר כולו בפקודה, והוא נושא של כיצד למזער מס על רווחי הון.
איזה מס זר בכלל נכנס לחשבון?
סעיף 199 לפקודה מגדיר "מסי-חוץ" כמסים שתושב ישראל משלם לרשויות המס של מדינה מחוץ לישראל על הכנסה שהופקה או שנצמחה באותה מדינה, "לרבות מסים המשתלמים למדינות שהן חלק ממדינה פדרלית או לרשויות אזוריות שהן חלק מאותה המדינה, המחושבים כאחוז מההכנסה, ולמעט מסים עירוניים" 4. כלומר מס הכנסה של מדינה אמריקאית, כשהוא מחושב כאחוז מההכנסה, נכנס להגדרה, ומס עירוני אינו נכנס.
אותו סעיף מגדיר גם את המונח שמכתיב את כל החישוב: "הכנסות חוץ ממקור פלוני", כלומר הכנסות חוץ כשהן מסווגות לפי מקורות ההכנסה הקבועים בסעיף 2, בחלק ה או בחלק ה3, בניכוי ההוצאות המותרות מהן וההפסדים שהותרו בקיזוז כנגדן 4. זה הסל.
רשות המסים מוסיפה רשימת הוצאה מפורשת: המס הזר אינו כולל תשלומים שאינם מסים ישירים המוטלים על הכנסה, גם אם הם מחושבים כאחוז מההכנסה, "לא כולל מיסים ששולמו מכוח אזרחות", ולא כולל מסי מחזור על הכלכלה הדיגיטלית, מס עירוני, מס רכישה, מס מקומי, מס בריאות ומס סחר 5. המשפט על אזרחות מוציא מהדף הזה את מי שהוא גם אזרח ארה"ב: מס שמוטל מכוח אזרחות אמריקאית אינו נכנס לחישוב הזיכוי הזה, והמצב שלו נפרד ואינו נדון כאן. סעיף 201(א) מוסיף חסם נוסף: "לא יופחתו מסי חוץ ששולמו בשל הכנסת חוץ הפטורה ממס בישראל" 4.
איך הפקודה מחשבת את תקרת הזיכוי?
שני סעיפים עושים את כל העבודה. סעיף 206 קובע שבחישוב הכנסת חוץ החייבת במס בישראל "לא יותר כל ניכוי ממנה בשל מסי חוץ" 4, כלומר בסיס המס הישראלי הוא הדיבידנד ברוטו, לפני הניכוי האמריקאי. סעיף 204(ב) קובע שלגבי הכנסות חוץ ממקור פלוני החייבות במס בשיעור מס מיוחד, סכום הזיכוי "לא יעלה על סכום המס החל בישראל על אותן הכנסות" 4. סעיף 204(ג) מגדיר "שיעור מס מיוחד" כשיעור מס החל בישראל הנמוך משיעור המס הקבוע בסעיף 121 4. שיעור המס על דיבידנד בידי יחיד הוא 25% לפי סעיף 125ב(1), ו-30% לפי סעיף 125ב(2) כשהמקבל היה בעל מניות מהותי כהגדרתו בסעיף 88 בחברה המחלקת, במועד קבלת הדיבידנד או בשנים עשר החודשים שקדמו לו 4.
לענף השני, של הכנסות בשיעורי מס רגילים, יש נוסחה אחרת. שם התקרה מתקבלת מהכפלת יחס ההכנסה בסכום מס ההכנסה החל בישראל על כלל ההכנסה בשיעורי המס הרגילים, לאחר הזיכויים האישיים ולפני זיכוי בגין מס זר 5. הדוגמה שרשות המסים עצמה מביאה ממחישה את הענף הזה בשקלים: תושב ישראל עם משכורת בארץ של 100,000 ₪ ומשכורת בחו"ל של 50,000 ₪ ששילם עליה 20,000 ₪ מס זר. המס שחל בישראל על 150,000 ₪ לאחר זיכויים אישיים הוא 14,230 ₪, יחס ההכנסה הוא שליש, ותקרת הזיכוי היא 4,743 ₪. הזיכוי שהתקבל הוא 4,743 ₪, והיתרה, 15,257 ₪, נשארת כעודף זיכוי 5.
לאיזה ענף שייך דיבידנד אפשר לראות בנספח ד' עצמו, ולא רק להסיק מההגדרה. הטופס מפריד את ההכנסות לשלוש קבוצות, ותחת הכותרת "הכנסות חייבות בשיעורי מס מיוחדים" יושבות בו הן השורה "מדיבידנד והכנסות אחרות, מס בשיעור 25%" והן השורה "דיבידנד לבעל מניות מהותי והכנסות אחרות, מס בשיעור 30%" 6. לכן על דיבידנד חלה התקרה של סעיף 204(ב), שהיא פשוט המס הישראלי החל על אותה הכנסה, ולא נוסחת היחס של סעיף 204(א).
הערה על מס יסף. סעיף 121ב מטיל מס נוסף של 3% על הכנסה חייבת מעל סכום שמתעדכן מדי שנה לפי סעיף 120ב, ושרשות המסים פרסמה אותו כ-721,560 ₪ לשנת המס 2025 45. חוק ההתייעלות הכלכלית שפורסם ב-26 בדצמבר 2024 הוסיף מס נוסף בשיעור 2% על הכנסה חייבת ממקורות הוניים מעל אותו סכום 5. המקורות המובאים כאן אינם מתייחסים לשאלה אם המסים הנוספים האלה נכנסים ל"סכום המס החל בישראל" לצורך התקרה של סעיף 204(ב), והדף הזה אינו מכריע בה.
מה קורה בפועל לדיבידנד של 1,000 דולר?
התוצאה נקבעת משני מספרים בלבד: השיעור שנוכה בארה"ב, והשיעור הישראלי שחל על אותה הכנסה. הטבלה מציגה שלושה מסלולים על אותו דיבידנד ברוטו של 1,000 דולר.
| רכיב | ניכוי אמריקאי 25% | ניכוי אמריקאי 30% | ניכוי אמריקאי 25%, מקבל שהוא בעל מניות מהותי |
|---|---|---|---|
| דיבידנד ברוטו | 1,000$ | 1,000$ | 1,000$ |
| ניכוי במקור בארה"ב | 250$ | 300$ | 250$ |
| בסיס המס בישראל, סעיף 206 | 1,000$ | 1,000$ | 1,000$ |
| חבות המס בישראל | 250$, סעיף 125ב(1) | 250$, סעיף 125ב(1) | 300$, סעיף 125ב(2) |
| תקרת הזיכוי, סעיף 204(ב) | 250$ | 250$ | 300$ |
| זיכוי בפועל | 250$ | 250$ | 250$ |
| מס ישראלי נוסף לתשלום | 0$ | 0$ | 50$ |
| עודף זיכוי, סעיף 205א | 0$ | 50$ | 0$ |
| סך המס על הדיבידנד | 250$ | 300$ | 300$ |
העמודה הראשונה היא המקרה שבו הניכוי האמריקאי יושב בדיוק על תקרת סעיף 12(2)(א), והוא בולע את מלוא החבות הישראלית. העמודה השלישית מראה מה התקרה של סעיף 204(ב) עושה בכיוון ההפוך: כשהחבות הישראלית גבוהה יותר, גם תקרת הזיכוי גבוהה יותר, ולכן אין עודף זיכוי אלא השלמה לתשלום בישראל. סעיף 88 מגדיר בעל מניות מהותי כמי שמחזיק, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר, ב-10% לפחות באחד או יותר מסוג כלשהו של אמצעי השליטה בחבר בני אדם 4, כך שהעמודה הזאת אינה מתארת מחזיק רגיל בקרן.
העמודה השנייה היא המחיר של ניכוי מעל תקרת האמנה. מדובר ב-50 דולר על כל 1,000 דולר דיבידנד ברוטו, כלומר 5% מהדיבידנד, ובישראל הם אינם הופכים להחזר אלא לעודף זיכוי לפי סעיף 205א 4. הוראות רשות המסים האמריקאית לטופס W-8BEN הן שקושרות בין הטופס לבין השיעור: מי שאינו מוסר אותו, "the withholding agent may have to withhold at the 30% rate" 3. אותן הוראות קובעות שככלל הטופס בתוקף מיום החתימה ועד היום האחרון של השנה הקלנדרית השלישית שאחריה, אלא אם שינוי נסיבות הופך פרט בטופס ללא נכון, ומביאות דוגמה משלהן: טופס שנחתם ב-30 בספטמבר 2015 תקף עד 31 בדצמבר 2018 3. אותן הוראות נושאות גם חריג בכיוון ההפוך, שלפיו בתנאים מסוימים הטופס נשאר בתוקף ללא הגבלת זמן עד לשינוי נסיבות, בהפניה לתקנות 1.1471-3(c)(6)(ii) ו-1.1441-1(e)(4)(ii) 3. שינוי נסיבות מחייב הודעה לגורם המנכה בתוך 30 ימים והגשת טופס חדש, ומעבר לארה"ב או אל מחוץ למדינה שלפיה נתבעו הטבות האמנה הוא שינוי נסיבות כזה 3. בהוראות נאמר גם שכדי לתבוע הטבות אמנה מסוימות יש למלא מספר SSN או ITIN בשורה 5, או מספר זיהוי מס זר בשורה 6 3. פירוט מלא של הטופס נמצא ב-W-8BEN.
הטבלה לא אומרת מי מעביר את המס הישראלי ומתי, וזו שאלה נפרדת. סעיף 164 מחייב את מי שמשלם דיבידנד לנכות מס "באופן ובשיעורים שנקבעו", והשיעורים האלה נקבעים בתקנות שאינן נדונות בדף הזה 4. כשחבר בני אדם ניכה מס מדיבידנד והדיבידנד נכלל בהכנסת מקבלו, סעיף 162 קובע ש"יקוזז המס שנוכה כנגד המס המוטל על הכנסתו" 4. כשאף גורם ישראלי אינו מנכה, ההסדרה כולה עוברת לדוח השנתי או למסלול המקדמה המקוצרת שמתואר בהמשך 5.
לאן נעלם המס שנוכה מעבר לתקרה?
הוא הופך לעודף זיכוי, וזו לא מילה נרדפת להחזר. סעיף 205א(א) קובע שכאשר מסי החוץ ששולמו בשל הכנסות חוץ ממקור פלוני עולים על הזיכוי שניתן בשלהן, הנישום זכאי להפחית את עודף הזיכוי כנגד המס שבו הוא חייב "בשל הכנסות שיופקו מחוץ לישראל מאותו המקור בחמש השנים הבאות בזו אחר זו", כשהוא מתואם לפי שיעור עליית המדד מתום שנת המס שבה נוצר ועד לתום שנת המס שבה הופחת 4. שלושה תנאים נערמים כאן: אותו מקור, חמש שנים רצופות, והצמדה למדד.
מדריך רשות המסים מנסח את הקיר בין הסלים בגרסה החדה: "לא ניתן לקזז עודף זיכוי בין שני סלים" 5. חריג אחד מופיע בסעיף 205א(ב) עצמו: כשעודף הזיכוי נוצר בשל קיזוז הפסד שמקורו בהכנסות חוץ ממקור פלוני כנגד הכנסות חוץ ממקור אחר, ניתן להפחיתו גם כנגד המס החל על הכנסות חוץ מהמקור שממנו נבע ההפסד 4. נספח ד' מראה את חלון חמש השנים בפועל: הטופס לשנת המס 2024 מבקש לכלול בעמודת המס ששולם מחוץ לישראל גם עודף זיכוי שנוצר בשנות המס 2019 עד 2023 "וטרם נוצל, כאמור בסעיף 205א לפקודה", ולא לכלול מסים עירוניים ששולמו בחו"ל 6.
שני סעיפים נוספים מקיפים את התמונה. סעיף 208 קובע שלא יינתן זיכוי ממסי ישראל שאדם חייב בהם בשנת מס אם ביקש שלא יינתן זיכוי להכנסתו באותה שנה, ושמי שביקש כך, לא יחולו עליו הוראות סעיף 205א 4. סעיף 210 קובע שכשמתברר שסכום הזיכוי נקבע ביתר או בחסר בעקבות שינוי בסכום המס המשתלם בישראל או בחוץ לארץ, מגבלות הזמן שבכל חיקוק לעריכת שומה או לתביעת הקלה אינן חלות על שומה או תביעה הנובעת מן השינוי, "אם נערכה לא יאוחר מתום שנתיים לאחר השומות והשינויים ושאר החלטות, בישראל או בחוץ לארץ, שיש להן חשיבות לגבי השאלה אם יש זיכוי ומהו" 4. נספח ד' נושא את הצד המעשי של אותו סעיף: הנישום מצהיר בו אם קיבל החזר בגין מסים ששולמו לרשויות מס של מדינה זרה בשנות מס קודמות, ומתחייב "להודיע לפקיד השומה על כל שינוי או החזר בגין המס ששולם מחוץ לישראל ושדווח בדוח זה" 6.
עד מתי צריך המס הזר להיות משולם?
עשרים וארבעה חודשים מתום שנת המס, וזה כתוב בפקודה עצמה ולא רק בהנחיות. סעיף 207ב קובע שמס חוץ "יהיה בר זיכוי כנגד מס ישראלי החל בשנת מס, רק אם שולם במדינת החוץ לא יאוחר מעשרים וארבעה חודשים מתום אותה שנת מס", למעט מס שהיה אמור להיות משולם על רווחים שלא שולמו כהגדרתם בסעיף 75ב 4. אותו סעיף גם אומר מה קורה אחרי המועד: מס חוץ ששולם מאוחר יותר "יהיה בר זיכוי בשנת המס שבה שולם במדינת החוץ כנגד המס החל בישראל על הכנסות חוץ מאותו מקור", ובמקרה של חילוקי דעות בדבר סכום הזיכוי נתונות למבקש זכות השגה וערעור לפי סעיפים 150 ו-153 4. כלומר איחור מזיז את הזיכוי לשנת מס אחרת בתוך אותו סל, ולא מוחק אותו.
מדריך רשות המסים חוזר על אותה מגבלה ומוסיף לצידה תנאים נוספים: הזיכוי ניתן בגין מס שהוא תשלום חובה סופי, ורק אם היה המבקש תושב ישראל בשנה שבגינה נדרש הזיכוי, וכן ש"קנסות וריבית אינם נחשבים כמס לעניין הזיכוי בגין מיסי חוץ" 5. הדרישה לתושבות ישראלית באותה שנה מופיעה גם בסעיף 200(ב) לפקודה 4.
איזה נייר מוכיח שהמס הזר שולם?
שרשרת, לא מסמך בודד. לא כל החוליות מונפקות על ידי אותו גורם, ורק חלק מהן נושאות בפועל את סכום המס הזר.
| המסמך | מי מנפיק | מה הוא נושא |
|---|---|---|
| 1042-S | הגורם המנכה בארה"ב | ההכנסה ממקור אמריקאי והמס שנוכה במקור 9 |
| טפסי 867א-ו | המנכים בשוק ההון בישראל | אישורי הניכוי שיש לצרף לדוח השנתי 5 |
| חלק ט' סעיף 40 בטופס 1301 | הנישום | סיכום ההכנסות מחו"ל 5 |
| נספח ד', טופס 1324 | הנישום | ההכנסות לפי סלים והמס ששולם בחו"ל 6 |
| נספח ג', טופס 1322 | הנישום | רווח הון מניירות ערך סחירים 7 |
הכלל שהכי קל לפספס הוא כלל מיקום, לא כלל תוכן: רשות המסים כותבת ש"אין לרשום את סכום המס ששולם בחו"ל בגוף טופס הדוח השנתי אלא בנספח ד' בלבד" 5. נספח ד' הוא טופס 1324, נספח לטופס 1301 ליחיד או לטופס 1327 לנאמנויות, וצירופו חובה בכל דוח שכולל הכנסות חו"ל 6. נספח ג' הוא טופס 1322 והוא נושא את רווח ההון מניירות ערך סחירים 7. הטופס שפורסם כנספח ד' הוא לשנת המס 2024 ומעודכן ל-10.2024 6, ונספח ג' שפורסם הוא לשנת המס 2025 7. מבנה אישורי הניכוי מוסבר ב-טופס 867.
נקודה שהמקורות משאירים פתוחה: מדריך רשות המסים מבקש בנספח ד' פירוט של המס ששולם בחו"ל "לפי אישור שנתי שהתקבל מרשות המס במדינה הזרה" 5, ובמקום אחר מבקש בפשטות "אישורים המעידים על המדינה, גובה ההכנסות ועל סכום המס ששולם עליהן בחוץ לארץ" 5, והטופס עצמו מסמן את עמודת המס הזר בהערה "על-סמך אישורים מצורפים בלבד" 6. את טופס 1042-S מנפיק הגורם המנכה, לא רשות המסים האמריקאית: ההוראות שלו קובעות שכל גורם מנכה חייב להגיש אותו כדוח מידע, למסור עותק למקבל ההכנסה עד 15 במרץ של השנה הקלנדרית שאחרי, ולהגיש בצידו גם טופס 1042 9. המקורות שנבדקו כאן אינם מכריעים אם הוא עונה על הנוסח הראשון, זה שמדבר על אישור שנתי מרשות המס במדינה הזרה.
מתי תקנות הפטור מדוח חלות על הכנסת חוץ?
כשההכנסה נכנסת לאחת מהחלופות שהמדריך מונה, סכומה מתחת לתקרה, ואין סיבה אחרת המחייבת הגשה. מדריך רשות המסים לשנת המס 2025 מונה בין ההכנסות שיכולות להיכלל בפטור מהגשת דוח, מכוח תקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון), התשמ"ח-1988, וסעיף 134א לפקודה, הכנסת חוץ שנקבע לה פטור ממס, או ששולמה בשלה מקדמת מס במסלול "הדיווח המקוצר", או שנוכה ממנה מלוא המס במקור, ושסכומה אינו עולה על 375,000 ₪ לשנת המס 2025 5. הפטור מותנה בכך שאין סיבה אחרת המחייבת הגשה, והמדריך מונה רשימת סיבות כאלה. אחת מהן חשובה במיוחד בהקשר הזה: המדריך קובע במפורש שהפטור מהגשת דוח "אינו תקף לגבי יחיד אשר הוא או בן זוגו חייבים במס נוסף בהתאם להוראות 121ב לפקודה", כלומר כשההכנסה החייבת עולה על 721,560 ₪ בשנת 2025 5.
מקדמת המס במסלול הזה מדווחת על גבי שוברי תשלום שמספרם 351 ו-352, לפי סוג ההכנסה, עד ה-30 באפריל שלאחר תום שנת המס, מכוח תקנות מס הכנסה (מקדמות בשל הכנסת חוץ), התשס"ד-2004 5. ההגדרה שהמדריך נותן ל"מקדמת מס" מתייחסת, בין השאר, להכנסה מריבית, מדיבידנד או מרווח הון שהוא הכנסת חוץ מנייר ערך 5.
שתי הוראות נוספות באותו מדריך משנות את התמונה למי שסוחר בניירות ערך. הראשונה: אין להפחית מהמקדמה השוטפת מסים ששולמו מחוץ לישראל, והמס הזר יינתן כזיכוי לפי כללי המקור במסגרת הדוח השנתי 5. השנייה: קיימת חובת דיווח ותשלום מקדמות בגין עסקאות הוניות בניירות ערך הרשומים למסחר בבורסה בישראל או מחוץ לישראל, פעמיים בשנה, ב-31/07 בגין ינואר עד יוני וב-31/01 בגין יולי עד דצמבר של השנה שקדמה לדיווח, ורק לגבי ניירות ערך שלא נוכה מהם מלוא המס במקור 5.
הרקע הכללי של מיסוי הכנסות מחו"ל לתושב ישראל נמצא במיסוי הכנסות מחו"ל לתושבי ישראל, והתמונה הרחבה של השקעה מעבר לים נמצאת בהשקעה בינלאומית מישראל. בחירת העטיפה עצמה, קרן אמריקאית מול קרן אירית, היא שאלה נפרדת שנדונה בETF אירי (UCITS) ובETF אירי מול ETF אמריקאי. מיקום נכסים לפי אופי המס נדון בהשקעה יעילה מבחינת מס בישראל.
רוצים לראות איך כל זה נכנס לטופס עצמו? המשיכו להגשת דוח שנתי למס הכנסה: מדריך צעד אחר צעד.
ארה"ב מנכה ככלל מס במקור על דיבידנד ממקור אמריקאי המשולם לתושב חוץ, וסעיף 12(2)(א) לאמנת המס בין ישראל לארה"ב מגביל את המס שמטילה מדינת המקור ל-25% מהסכום ברוטו. בישראל הזיכוי על אותו מס אינו אוטומטי: פרק שלישי לחלק י' לפקודה מסווג את ההכנסה לסל לפי מקורה, ולגבי הכנסות חוץ ממקור פלוני החייבות בשיעור מס מיוחד, שכך מסווג נספח ד' את הדיבידנד, סעיף 204(ב) חוסם את הזיכוי בגובה המס החל בישראל על אותן הכנסות. כל עודף הופך לעודף זיכוי לפי סעיף 205א, קשור לאותו מקור ולחמש שנים, למעט חריג אחד שבסעיף 205א(ב).
אף אחד לא קובע אותו כשיעור. סעיף 12(2)(א) לאמנה בין ישראל לארה"ב קובע שהמס שמטילה מדינת המקור על דיבידנד לתושב המדינה האחרת לא יעלה על 25% מהסכום ברוטו, כלומר תקרה על מדינת המקור. מתחתיה יושב הדין הפנימי האמריקאי: רשות המסים האמריקאית מסבירה שרוב סוגי ההכנסה ממקור אמריקאי המשולמים לתושב חוץ חייבים במס של 30% לפי סעיפים 1441, 1442 ו-1443 ל-Internal Revenue Code, ושסעיף בקוד המס או אמנה יכולים להפחית אותו או לפטור ממנו [[1]][[2]].
כן. סעיף 12(3)(א), שהוכנס בפרוטוקול משנת 1993, קובע שפסקה (2)(א), כלומר תקרת 25%, חלה על דיבידנד שמשלמת קרן אמריקאית רשומה (Regulated Investment Company). לגבי REIT התקרה חלה רק כשבעל הזכות שביושר הוא יחיד המחזיק פחות מ-10%, ואחרת חל שיעור המס לפי הדין הפנימי האמריקאי. האמנה עצמה אינה מגדירה אילו מכשירים אמריקאיים נכנסים לקטגוריה הזאת [[1]].
בסיס המס בישראל נשאר הדיבידנד ברוטו לפי סעיף 206, החבות של יחיד שאינו בעל מניות מהותי נשארת 25% לפי סעיף 125ב(1), ותקרת הזיכוי לפי סעיף 204(ב) היא סכום המס החל בישראל על אותן הכנסות, כלומר 250 דולר על דיבידנד ברוטו של 1,000 דולר. ההפרש של 50 דולר אינו הופך להחזר בישראל: סעיף 205א הופך אותו לעודף זיכוי [[4]].
סעיף 205א(א) מאפשר להפחית עודף זיכוי כנגד המס החל על הכנסות שיופקו מחוץ לישראל מאותו מקור, בחמש השנים הבאות בזו אחר זו, בהצמדה לעליית המדד. סעיף 205א(ב) מוסיף חריג למקרה שהעודף נוצר מקיזוז הפסד ממקור חוץ אחד כנגד הכנסות ממקור אחר. מדריך רשות המסים מוסיף ש"לא ניתן לקזז עודף זיכוי בין שני סלים", ונספח ד' לשנת המס 2024 מבקש לכלול בו עודף זיכוי משנות המס 2019 עד 2023 שטרם נוצל [[4]][[5]][[6]].
סעיף 199 מוציא מסים עירוניים מהגדרת "מסי-חוץ", וכולל בה מסים למדינות שהן חלק ממדינה פדרלית ולרשויות אזוריות כשהם מחושבים כאחוז מההכנסה. מדריך רשות המסים מוסיף שהמס הזר "לא כולל מיסים ששולמו מכוח אזרחות", וכן לא מסי מחזור על הכלכלה הדיגיטלית, מס עירוני, מס רכישה, מס מקומי, מס בריאות ומס סחר. סעיף 201(א) מוסיף שלא יופחתו מסי חוץ ששולמו בשל הכנסת חוץ הפטורה ממס בישראל [[4]][[5]].
סעיף 207ב לפקודה קובע שמס חוץ בר-זיכוי כנגד מס ישראלי החל בשנת מס הוא רק מס ששולם במדינת החוץ לא יאוחר מעשרים וארבעה חודשים מתום אותה שנת מס. אותו סעיף קובע גם שמס ששולם מאוחר יותר יהיה בר-זיכוי בשנת המס שבה שולם, כנגד המס החל בישראל על הכנסות חוץ מאותו מקור, כך שאיחור מזיז את הזיכוי ולא מוחק אותו. מדריך רשות המסים מוסיף שהזיכוי ניתן בגין תשלום חובה סופי, ושקנסות וריבית אינם נחשבים כמס לעניין הזה [[4]][[5]].
בנספח ד' בלבד. רשות המסים כותבת ש"אין לרשום את סכום המס ששולם בחו"ל בגוף טופס הדוח השנתי אלא בנספח ד' בלבד". נספח ד' הוא טופס 1324, נספח לטופס 1301 ליחיד או לטופס 1327 לנאמנויות, וצירופו חובה בכל דוח שכולל הכנסות חו"ל. הטופס עצמו מסמן את עמודת המס ששולם מחוץ לישראל בהערה "על-סמך אישורים מצורפים בלבד" [[5]][[6]].
לפי הוראות רשות המסים האמריקאית הטופס בתוקף, ככלל, מיום החתימה ועד היום האחרון של השנה הקלנדרית השלישית שאחריה, אלא אם שינוי נסיבות הופך פרט בטופס ללא נכון; הדוגמה שבהוראות היא טופס שנחתם ב-30 בספטמבר 2015 ותקף עד 31 בדצמבר 2018. אותן הוראות נושאות חריג שלפיו בתנאים מסוימים הטופס נשאר בתוקף ללא הגבלת זמן עד לשינוי נסיבות, ומחייבות הודעה לגורם המנכה בתוך 30 ימים כשחל שינוי כזה [[3]].
מדריך רשות המסים לשנת המס 2025 מונה הכנסת חוץ שנקבע לה פטור ממס, או ששולמה בשלה מקדמת מס במסלול "הדיווח המקוצר", או שנוכה ממנה מלוא המס במקור, שסכומה אינו עולה על 375,000 ₪ לשנת המס 2025, ובלבד שאין סיבה אחרת המחייבת הגשה. המדריך קובע במפורש שהפטור אינו תקף ליחיד שהוא או בן זוגו חייבים במס נוסף לפי סעיף 121ב. המקדמה מדווחת על שוברים 351 ו-352 עד 30 באפריל, מכוח תקנות מס הכנסה (מקדמות בשל הכנסת חוץ), התשס"ד-2004 [[5]].
המקורות המובאים בדף הזה אינם מכריעים בשאלה. סעיף 121ב מטיל מס נוסף של 3% על הכנסה חייבת מעל סכום שמתעדכן מדי שנה לפי סעיף 120ב, ורשות המסים פרסמה אותו כ-721,560 ₪ לשנת המס 2025, וחוק שפורסם ב-26 בדצמבר 2024 הוסיף 2% על הכנסה חייבת ממקורות הוניים מעל אותו סכום. אף אחד מהמקורות שנבדקו כאן אינו אומר אם המסים הנוספים האלה נכנסים ל"סכום המס החל בישראל" לצורך סעיף 204(ב) [[4]][[5]].
- Table of Articles: Article 10 = Grants, Article 12 = Dividends, Article 15 = Capital Gains, Article 26 = Relief from Double Taxation. Article 12(2) chapeau: "The rate of tax imposed by one of the Contracting States on dividends derived from sources within that Contracting State by a resident of the other Contracting State shall not exceed-", and subparagraph (a): "25 percent of the gross amount of the dividend paid". Protocol 1 (signed 30 May 1980) Article VIII deleted and replaced Article 12(2)(b) with a 12.5% rate conditioned on the paying corporation not being entitled to the approved-enterprise reduced rate under Israel's Encouragement of Capital Investments Law (1959) AND on both the 10%-voting-stock test and the 25%-passive-gross-income test, and added Article 12(2)(c) at 15% for the converse case. Protocol 2 (signed 26 January 1993) Article VII(1) inserted "of either Contracting State" after "When a corporation" in 12(2)(b), and Article VII(2) renumbered paragraphs (3) and (4) as (4) and (5) and inserted a new paragraph (3): subparagraph (a) provides that 12(2)(b) shall not apply to dividends paid by a US Regulated Investment Company or Real Estate Investment Trust, that subparagraph (a) shall apply to dividends paid by a Regulated Investment Company, and that for a REIT subparagraph (a) applies only where the beneficial owner is an individual holding a less than 10 percent interest, "otherwise the rate of tax applicable under United States domestic law shall apply". Article 15(1): a resident of one State "shall be exempt from tax by the other Contracting State on gains from the sale, exchange, or other disposition of capital assets unless-", with the real-property, royalties-property, PE and 183-day exceptions, subparagraph (a) as replaced by Protocol 2 Article X(1) and subparagraph (e) as replaced by Protocol 2 Article X(2) (stock in a corporation of the other State where the resident owned directly or indirectly 10 percent or more of the voting power at any time within the preceding 12 months). Article 31 sets a ratification formula; the publication's own front matter states "GENERAL EFFECTIVE DATE UNDER ARTICLE 31: 1 JANUARY 1995". Signed Washington 20 Nov 1975; "DONE at Washington, in duplicate, in the English and Hebrew languages, the two texts having equal authenticity". irs.gov ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- "Most types of U.S. source income received by a foreign person are subject to U.S. tax of 30%. A reduced rate, including exemption, may apply if an Internal Revenue Code Section provides for a lower rate, or there is a tax treaty between the foreign person's country of residence and the United States. The tax is generally withheld (NRA withholding) from the payment made to the foreign person." And: "The term NRA withholding is used in this area descriptively to refer to withholding required under sections 1441, 1442, and 1443 of the Internal Revenue Code. Generally, NRA withholding describes the withholding regime that requires 30% withholding on a payment of U.S. source income and the filing of Form 1042 and related Form 1042-S." irs.gov ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- "Generally, a Form W-8BEN will remain in effect for purposes of establishing foreign status for a period starting on the date the form is signed and ending on the last day of the third succeeding calendar year, unless a change in circumstances makes any information on the form incorrect. For example, a Form W-8BEN signed on September 30, 2015, remains valid through December 31, 2018." And: "However, under certain conditions a Form W-8BEN will remain in effect indefinitely until a change of circumstances occurs" (Regulations sections 1.1471-3(c)(6)(ii) and 1.1441-1(e)(4)(ii)). And: "you must notify the withholding agent, payer, or FFI with which you hold an account within 30 days of the change in circumstances and you must file a new Form W-8BEN"; "if you use Form W-8BEN to claim treaty benefits, a move to the United States or outside the country where you have been claiming treaty benefits is a change in circumstances". And: "To claim certain treaty benefits, you must complete line 5 by submitting an SSN or ITIN, or line 6 by providing a foreign tax identification number (foreign TIN)." And: "If you do not provide this form, the withholding agent may have to withhold at the 30% rate (under chapters 3 and 4), backup withholding rate, or the rate applicable under section 1446." irs.gov ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- הפרק נקרא בפקודה עצמה "פרק שלישי: הקלה ממסי-כפל", הוא יושב בחלק י' (תשלומים וגביה), משתרע על סעיפים 196 עד 214, ומחולק לסימן א' (הסכם גומלין בין-לאומי), סימן ב' (קביעת סכום ההקלה) וסימן ג' (הוראות שונות). §196(א): "משהודיע שר האוצר בצו, כי נעשה הסכם... יהא תוקף להסכם... לענין מס הכנסה, על אף האמור בכל חיקוק"; §196(ב) הפקעה בצו מאוחר. §199: הגדרת "מסי-חוץ" (לרבות מדינות פדרליות ורשויות אזוריות המחושבים כאחוז מההכנסה, ולמעט מסים עירוניים) ו"הכנסות חוץ ממקור פלוני". §200(א) "כשהם מתורגמים לשקלים חדשים"; §200(ב) תושבות ישראלית באותה שנת מס. §201(א) אין זיכוי כנגד הכנסה פטורה. §204(א) תקרת הזיכוי על הכנסות רגילות, §204(ב) "לא יעלה על סכום המס החל בישראל על אותן הכנסות" לגבי הכנסות חוץ ממקור פלוני החייבות בשיעור מס מיוחד, §204(ג) ההגדרות: "הכנסה רגילה", "יחס ההכנסה", "שיעור מס מיוחד" – "שיעור מס החל בישראל, הנמוך משיעור המס הקבוע בסעיף 121", ו"תקרת הזיכוי" – "הסכום המתקבל מהכפלת יחס ההכנסה, בסכום מס ההכנסה על כלל הכנסתו הרגילה של יחיד, לפני מתן זיכוי לפי סימן זה". §205 (בוטל). §205א(א) עודף זיכוי, אותו מקור, חמש שנים, הצמדה למדד; §205א(ב) החריג להפסד ממקור חוץ אחר. §206 "לא יותר כל ניכוי ממנה בשל מסי חוץ". §207ב מס חוץ בר-זיכוי רק אם שולם לא יאוחר מעשרים וארבעה חודשים מתום שנת המס, למעט מס על רווחים שלא שולמו לפי §75ב, ומס ששולם מאוחר יותר בר-זיכוי בשנה שבה שולם כנגד המס על הכנסות חוץ מאותו מקור, עם זכות השגה וערעור לפי §§150, 153. §208 ויתור על זיכוי. §209 (בוטל). §210 תיקון הזיכוי "לא יאוחר מתום שנתיים לאחר השומות והשינויים ושאר החלטות... שיש להן חשיבות לגבי השאלה אם יש זיכוי ומהו". §125ב(1) 25% ליחיד, §125ב(2) 30% לבעל מניות מהותי כהגדרתו בסעיף 88 בחבר-בני-אדם ששילם את הדיבידנד, במועד קבלתו או במועד כלשהו בשנים עשר החודשים שקדמו לו. §88 הגדרת בעל מניות מהותי (10% לפחות באחד או יותר מסוג כלשהו של אמצעי השליטה, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר). §162 קיזוז ניכוי מריבית או מדיבידנד. §164 חובת ניכוי "באופן ובשיעורים שנקבעו". §120ב(א) הצמדת תקרות ההכנסה, הכוללות את ההכנסה החייבת במס נוסף לפי §121ב. §121ב(א) מס נוסף 3% על חלק ההכנסה החייבת העולה על 640,000 ₪ כנוסחו כשנחקק, ו-§121ב(ג) תחולה על אף האמור בכל חיקוק. gov.il ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- חלק ט סעיף 40: "שיטת המיסוי בישראל הינה שיטת מיסוי פרסונאלית, דהיינו הכנסות בחו"ל של תושב ישראל מכל המקורות חייבות במס בישראל", ואם ההכנסה מחויבת גם על ידי מדינה גומלת "יש לנהוג על פי האמנה, במידה ויש סתירה עם הדין הפנימי"; "אין לרשום את סכום המס ששולם בחו"ל בגוף טופס הדוח השנתי אלא בנספח ד' בלבד". דברי ההסבר לנספח ד: "לפי אישור שנתי שהתקבל מרשות המס במדינה הזרה"; "הזיכוי יינתן בגין מס שהוא תשלום חובה סופי, ששולם מחוץ לישראל לא יאוחר מ-24 חודשים מתום שנת המס שבה נדרש הזיכוי, אם היה המבקש תושב ישראל בשנה בגינה נדרש הזיכוי. קנסות וריבית אינם נחשבים כמס לעניין הזיכוי בגין מיסי חוץ"; "לא כולל מיסים ששולמו מכוח אזרחות" וכן לא מסי מחזור המוטלים על הכלכלה הדיגיטלית, מס עירוני, מס רכישה, מס מקומי, מס בריאות ומס סחר; "תקרת הזיכוי על הכנסות בשיעורי מס רגילים: תתקבל מהכפלת יחס ההכנסה בסכום מס ההכנסה החל בישראל על כלל ההכנסה בשיעורי המס הרגילים לאחר הזיכויים האישיים ולפני זיכוי בגין מס זר" ו"תקרת הזיכוי על הכנסות בשיעורי מס מיוחדים היא סכום המס החל בישראל בשל ההכנסות המיוחדות מאותו מקור"; "לא ניתן לקזז עודף זיכוי בין שני סלים"; הדוגמה 100,000/50,000/20,000 → 14,230 → 50,000/150,000 = 1/3 → 1/3 x 14,230 = 4,743 → עודף זיכוי 15,257; "את אישורי המנכים בשוק ההון (טפסי 867א-ו) יש לצרף לדוח השנתי"; "יש לצרף אישורים המעידים על המדינה, גובה ההכנסות ועל סכום המס ששולם עליהן בחוץ לארץ"; פרק ב: "הכנסת חוץ שנקבע לה פטור ממס או ששולמה בשלה מקדמת מס (בדיווח מקוצר), או שנוכה ממנה מלוא המס במקור, שסכומה אינו עולה על סך של 375,000 ₪" ברשימת הפטור מהגשת דוח לשנת 2025, מכוח תקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון) התשמ"ח-1988 וסעיף 134א; "מקדמת מס הינה מקדמה לפי הוראות תקנות מס הכנסה, המתייחסת להכנסה מהשכרה שחל עליה מס בשיעור של 15%, מריבית, מדיבידנד או מרווח הון שהוא הכנסת חוץ מנייר ערך, אשר דווחה על גבי שוברי תשלום שמספרם 351 ו-352 (לפי סוג ההכנסה), עד ל-30.4 שלאחר תום שנת המס", לפי תקנות מס הכנסה (מקדמות בשל הכנסת חוץ) התשס"ד-2004; "הערה: האמור לעיל אודות פטור מהגשת דוח, אינו תקף לגבי יחיד אשר הוא או בן זוגו חייבים במס נוסף בהתאם להוראות 121ב לפקודה (מס על הכנסות גבוהות, כאשר ההכנסה החייבת עולה על 721,560 ש"ח בשנת 2025)"; "אין להפחית מהמקדמה השוטפת מסים ששולמו מחוץ לישראל בגין הכנסות שהופקו או נצמחו מחוץ לישראל. מס זר ששולם יינתן כזיכוי בהתאם לכללי המקור במסגרת הדו"ח השנתי"; מקדמות בגין עסקאות הוניות בניירות ערך ב-31/07 (ינואר עד יוני) וב-31/01 (יולי עד דצמבר של השנה שקדמה לדיווח), רק לניירות ערך שלא נוכה מהם מלוא המס במקור; פרק ז: מס נוסף 3% מעל 721,560 ₪ (60,130 ₪ לחודש) לפי §121ב, ו"ביום 26 בדצמבר 2024 פורסם חוק ההתייעלות הכלכלית... (הקפאת עדכוני מס ומס יסף) התשפ"ה-2024. בחוק נקבע כי בנוסף על המס הקבוע בסעיף 121ב(א), יחיד יהיה חייב במס נוסף בשיעור של 2% על הכנסה חייבת ממקורות הוניים העולה על הסכום הקבוע בסעיף". gov.il ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- "נספח ד לטופס הדוח השנתי ליחיד (טופס 1301)/לנאמנויות (טופס 1327). הכנסות מחו"ל ומס ששולם עליהן לשנת המס 2024... חובה לצרף נספח זה לדוח השנתי בו כלולות הכנסות חו"ל." הטופס מחלק את ההכנסות לשלוש קבוצות מודפסות, ותחת "הכנסות חייבות בשיעורי מס מיוחדים" מופיעות השורות "מדיבידנד והכנסות אחרות - מס בשיעור 25%" (שדות 431/462) ו"דיבידנד לבעל מניות מהותי והכנסות אחרות - מס בשיעור 30%" (שדות 413/455); מיקום השדות אומת לפי קואורדינטות המילים בעמוד 1. עמודת "מס ששולם מחוץ לישראל בגין הכנסה זו" נושאת בעמוד 1 את הערות (4) ו-(5): "על-סמך אישורים מצורפים בלבד" ו"כולל עודף זיכוי שנוצר בשנות מס 2019 - 2023 וטרם נוצל, כאמור בסעיף 205א לפקודה, לא כולל מסים עירוניים ששולמו בחו"ל". הערה (1): "בהתאם לכללי מס הכנסה (המרה לשקלים חדשים של סכומים שמקורם מחוץ לישראל), התשס"ד-2003". ההצהרה בעמוד 2: "קיבלתי, אני או בן/בת זוגי, החזר בגין מסים ששולמו לרשויות המס של מדינה זרה בגין שנות המס הקודמות" ו"אני מתחייב/ת להודיע לפקיד השומה על כל שינוי או החזר בגין המס ששולם מחוץ לישראל ושדווח בדוח זה". בכותרת התחתונה: "מעודכן ל-10.2024". gov.il ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- "רשות המסים בישראל, דוח שנתי 2025, 1322, נספח ג לטופס הדוח השנתי — ליחיד: נספח לטופס 1301/0135; לחבר בני אדם: נספח לטופס 1214; לנאמנות: נספח לטופס 1327. רווח הון מניירות ערך סחירים לשנת המס 2025." הטופס מפנה לנתוני טופסי 867א+ב המתקבלים מהמנכים, והערה (3) בו קובעת: "נכס בחו"ל - על מנת לקבל זיכוי בשל מיסי חוץ, לפי סעיפים 203/204 לפקודה, יש למלא טופס נפרד עבור כל מכירות ני"ע הזכאיות להקלה וכן נספח ד לדוח השנתי". gov.il ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- {"IsraelLawNameID":962,"IsraelLawID":2000944,"LawID":2001896,"LawTypeID":6002,"Name":"פקודת מס הכנסה","LastUpdatedDate":"2016-05-09T15:40:21.723"} — מאשר שמזהה החוק 2000944 בבסיס החקיקה של הכנסת הוא פקודת מס הכנסה. הרשומה מזהה את החוק בלבד ואינה מעידה על נוסחו המעודכן. knesset.gov.il ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026
- "Who Must File. Every withholding agent (defined in Definitions, later) must file an information return on Form 1042-S to report amounts paid during the preceding calendar year that are described under Amounts Subject to Reporting on Form 1042-S." And: "Caution: If you file Form 1042-S, you must also file Form 1042, Annual Withholding Tax Return for U.S. Source Income of Foreign Persons." And: "Forms 1042-S, whether filed on paper or electronically, must be filed with the IRS and be furnished to the recipient of the income by March 15 of the following calendar year." Box 2 carries gross income; "Boxes 7a Through 11—Federal Tax Withheld", with box 7a for "the total amount of U.S. federal tax you actually withheld... under chapter 3 or 4". irs.gov ↗ ↩נבדק לאחרונה: 24/08/2026